Sulla imposizione degli atti giudiziari un “raggio di sole” dopo tanto oscurantismo?

Sulla imposizione degli atti giudiziari un “raggio di sole” dopo tanto oscurantismo?

Seppur estremamente stringata (forse troppo), la sentenza della Corte di cassazione n. 17511 del 14 luglio 2017 potrebbe offrire – anche se indirettamente – una qualche speranza di ottenere, dopo un lungo periodo di oscurantismo in ordine all’applicazione dei presupposti impositivi di registro, una maggiore attenzione nell’applicazione dell’imposta in misura fissa nei casi in cui questa sia già stata assolta – in origine – in misura proporzionale o ivi sia stata assolta l’Iva, evitando una duplicazione a danno del contribuente cagionabile qualora si pretenda di attribuire all’atto giudiziario (come invero propone anche parte della dottrina) valenza tout court di nuova ed autonoma fattispecie impositiva.
Il caso esaminato riguarda(va) una disputa tra l’Agenzia delle entrate ed un contribuente in ordine alla gradazione impositiva insita in un verbale di conciliazione giudiziale avente ad oggetto l’obbligo pecuniario corrispondente alla liquidazione (si presume del prezzo) di una quota societaria. Secondo parte pubblica, questo doveva essere assoggettato ad imposta in misura proporzionale (per effetto degli artt. 37 del “Tur” e 8, co. 1, lett. b), della parte prima della Tariffa del medesimo) quale “condanna al pagamento di somme”; diversamente, secondo parte privata e decisione, la misura dell’imposizione doveva e deve essere “adeguata al contenuto dell’accordo che vi è recepito” (conformi Cassazione nn. 24808/2014 e 5480/2008), contenuto che va coordinato con le previsioni di tariffa, nella fattispecie con l’art. 4, parte prima, trattandosi – per quanto possibile constatare – di una cessione di quote tra soci da assoggettare in misura fissa, misura fissa che per una sorta di principio di “trasparenza” andava (andrebbe) applicata anche al verbale di conciliazione.
L’argomento trattato nella sentenza in commento meriterebbe altro spazio anche, ma non solo, per le diverse disposizioni esentative o costitutive di franchigie che sono previste al riguardo nell’ordinamento e per alcune semplificazioni logiche e giuridiche che i giudici hanno adottato per addivenire a giudizio, mentre in questa sede si vuole dare rilievo non tanto al percorso argomentativo (invero e come accennato, non certamente granitico) in sé ma al nucleo della materia controversa, cioè al fatto che il provvedimento giudiziario non costituisce, a nostro parere, una fattispecie impositiva autonoma ed ulteriore ex se rispetto a quello privato originante la controversia, non a caso il legislatore si è preso l’onere di precisarlo – con riferimento alla base imponibile – al co. 4 dell’art. 43 del citato “Tur”, il quale non fa altro che equiparare l’atto giudiziario sostitutivo all’atto privato sostituito. Certamente, vi possono essere degli atti giudiziari con contenuto difforme rispetto a quello sostitutivo e, infatti, questi vengono ad essere assoggettati ad imposta in diversa misura, anche proporzionale.
Secondo tale via si concretizza, dunque, il filo conduttore di una imposizione che può e deve assumere i connotati della proporzionalità solo ove il provvedimento giudiziario sostituisca, per gli effetti, quello privato oppure qualora individui/accerti una fattispecie impositiva diversa ed ulteriore, quindi “nuova” (anche se non necessariamente aggiuntiva in termini di ricchezza privata).
Quanto detto sopra perde pregnanza se si esamina la sentenza n. 16814 del 7 luglio 2017 (di qualche giorno prima), con la quale la Corte di cassazione ha ribadito (secondo il più recente orientamento giurisprudenziale) che la sentenza di accoglimento dell’azione revocatoria attivata dalla curatela fallimentare, comportando un trasferimento di ricchezza, dev’essere assoggettata in misura proporzionale (ex lett. b) del co. 1 dell’art. 8) e non in misura fissa (ex lett. e) del medesimo co. 1 dell’art. 8). In particolare, precisando che il provvedimento “… possiede contenuti ed effetti diversi dalle sentenze di nullità o annullamento di un atto o di una risoluzione di un contratto poiché, a differenza di queste, essa non opera alcuna caducazione dell’atto impugnato, che rimane in vita sia pure privo di efficacia nei confronti del Fallimento e della procedura esecutiva. Inoltre, la condanna alla restituzione di quanto ricevuto dal creditore non comporta un ripristino della situazione anteriore, ma un trasferimento di ricchezza in favore del Fallimento, che vede incrementata la massa fallimentare. L’effetto giuridico della sentenza che accoglie l’azione revocatoria fallimentare e dispone le conseguenti restituzioni è, infatti, ravvisabile nel mero recupero alla procedura esecutiva di beni che ne erano in precedenza assenti, situazione che realizza, per l’appunto, un trasferimento di ricchezza in favore del Fallimento.” A parte rilevare che “il Fallimento” non è un soggetto che si arricchisce ma è una procedura atta a (ri)stabilire la par condicio creditorum, il proposto trasferimento di ricchezza – al contempo – depaupera colui che lo subisce, agendo forzosamente sull’efficacia (relativa) dell’atto contestato dalla curatela; inoltre, non si tratta di ricchezza “nuova”, assoggettabile ad imposizione in misura proporzionale, ma della medesima ricchezza trasferita in precedenza. La manifestazione di capacità contributiva individuata dal legislatore, dunque, non può essere sdoppiata (o, meglio, raddoppiata) a piacimento, ma deve essere intercettata ove dispieghi i suoi reali effetti e non in un suo simulacro.
In questo scenario si innesta la quasi simultanea sentenza della Corte costituzionale n. 177 del 13 luglio 2017, la quale ha stabilito l’illegittimità dell’art. 8, co. 1, lett. c), parte prima, della Tariffa “nella parte in cui assoggetta all’imposta di registro proporzionale, anziché in misura fissa, anche le pronunce che definiscono i giudizi di opposizione allo stato passivo del fallimento con l’accertamento di crediti derivanti da operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto.” La questione era sorta in conseguenza a quanto contenuto nella nota II di cui al citato art. 8 della Tariffa, il quale pareva (e, a questo punto, parrebbe, visto il limitato e vincolato perimetro decisionale) restringesse il principio di alternatività ai soli atti di cui al comma 1, lett. b), e comma 1-bis e non agli altri.
Tuttavia, una lettura diversa della portata tassonomica della “nota” si ritiene sussistere. La stessa, infatti, disciplina(va) le lettere che non sono (erano) già “coperte” da imposizione in misura fissa o da (unica) imposizione proporzionale sull’atto giudiziario quale effetto sostitutivo dell’atto privato. Indubbiamente, la sola lettera c) presa in osservazione dalla Consulta appariva (e ancora appare, per quanto non richiesto alla Corte) formalmente “scoperta”, per tal motivo la richiesta di intervento, e ciò nonostante – come già autorevolmente evidenziato dalla dottrina – il principio di alternatività Iva-Registro non deve essere incasellato (come fatto dal giudice delle leggi) quale “agevolazione” ma, piuttosto, come “esclusione”; la differenza non è priva di pregio giuridico, dato che l’esenzione – in linea generale – è applicabile in modo restrittivo, mentre l’esclusione attiene ad un principio generale del tributo preso in osservazione.
In questo periodo storico è difficile, dato l’immanente ginepraio giurisprudenziale, individuare e consolidare principi da seguire in ordine alla corretta determinazione dei tributi, in modo particolare per quanto attiene all’imposta di registro; all’interprete e all’operatore professionale resta possibile, però, dare evidenza e vigore a quelli che – di volta in volta – vengono enunciati con ragionevolezza ed equilibrio, con ciò supportando la defatigante e coraggiosa opera di alcuni giudici che contrastano l’adagio “in dubbio, pro Fisco”.

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